Tributación de la retribución de los socios administradores que además desempeñan las funciones de trabajador según la Dirección General de Tributos

La entidad consultante es una sociedad limitada profesional, que presta servicios de asesoría legal, fiscal, laboral y mercantil a empresas, profesionales y particulares. La sociedad está compuesta por cuatro socios profesionales (dos abogados, economista y asesor fiscal) con participaciones que en dos de los casos superan el 25% del capital social y en los otros dos, su participación está alrededor del 15%. Todos los socios prestan sus servicios a la sociedad como trabajadores profesionales, percibiendo un sueldo anual, retribución que se fija por la Junta General de Socios, en función de su trabajo obligándose a trabajar dentro o en el marco horario y el calendario laboral, responsabilizándose cada uno de ellos en función de su especialidad, tanto de la dirección técnica de los diversos departamentos de la Firma, como de desempeñar su profesión bajo las directrices y procedimientos establecidos por la propia Firma para todos su trabajadores. Los socios en función de su participación y siendo todos ellos consejeros, se hallan encuadrados, a efectos de su cotización en la Seguridad Social en el R.E.T.A, y en el Régimen General Asimilado, en función de si su participación supera o no, el porcentaje del 25% del capital social. Los cuatro socios son miembros del Consejo de administración de la sociedad, percibiendo por dicho desempeño una retribución fijada también por la Junta General de Socios, igual para todos ellos, retribución que se somete a una retención del 42%. Asimismo, los cuatro socios están apoderados de forma mercantil, limitándose dichos poderes, exclusivamente, a la posibilidad de gestionar los asuntos ordinarios del tráfico y relaciones habituales, con exclusión de asuntos de carácter especial o no habitual. La existencia de dichas retribuciones, la forma de acordarlas, así como las prestaciones laborales y profesionales a las que se obligan los socios, vienen previstas en los Estatutos sociales de la Sociedad.

CUESTION PLANTEADA

1) Si la retribución que perciben los socios profesionales por su trabajo diario debe
considerarse como rendimiento de trabajo, sometida a una retención a cuenta del
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o debe considerarse como una
prestación de servicios.
2) Cuál sería el tratamiento que debe recibir la retribución de los consejeros.
3) Si dichas retribuciones son gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto
sobre Sociedades.

CONTESTACION

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.

En primer lugar, hay que señalar que el Consejo de Administración está formado por cuatro personas físicas socios a su vez de la entidad consultante, que desempeñan además de las funciones propias de dirección y administración, servicios profesionales diversos  (abogados, asesores fiscales).

En el supuesto concreto planteado, los socios administradores además desempeñan las funciones de trabajador, en concreto prestan servicios profesionales relativos a la abogacía, la asesoría y la economía. Los socios prestan sus servicios a la sociedad como trabajadores, percibiendo una retribución que se fija por la Junta General de Socios en función de su trabajo. Por otra parte, el cargo de administrador de acuerdo con los Estatutos es retribuido.

Por tanto, en la medida en que el sistema de retribución recogido en los estatutos de la consultante se adecue a lo dispuesto en el artículo 217 del TRLSC, el gasto correspondiente a la retribución del administrador, tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, en la medida en que no supere la cantidad fija aprobada en Junta General.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.

En lo que respecta a las actividades correspondientes al cargo de administrador y funciones gerenciales de naturaleza directiva y de administración de la sociedad, debe tenerse en cuenta que el Tribunal Supremo, en una reiterada jurisprudencia, de la que son muestra las Sentencias de 13 de noviembre de 2008, ha considerado respecto de los administradores de una sociedad con la que han suscrito un contrato laboral de alta dirección que supone el desempeño de las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad propias de dicho cargo (esto es, la representación y gestión de la sociedad), que debe entenderse que su vínculo con la sociedad es exclusivamente de naturaleza mercantil y no laboral, al entenderse dichas
funciones subsumidas en las propias del cargo de administrador, “porque la naturaleza
jurídica de las relaciones se define por su propia esencia y contenido, no por el concepto que le haya sido atribuido por las partes”.
Por tanto, la totalidad de las retribuciones percibidas por el ejercicio de las funciones propias del cargo de administrador, con independencia de que se hubiera formalizado un contrato laboral de alta dirección, deben entenderse comprendidas, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas, en los rendimientos del trabajo previstos en la letra e), del apartado 2, del artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los  Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006) –en adelante LIRPF-, que establece que en todo caso, y con independencia por tanto de su naturaleza mercantil, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo “Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos”.
En lo que respecta al tipo de retención aplicable, el artículo 101.2 de la LIRPF, establece:
“2. El porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del trabajo que se perciban por la condición de administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces, y demás miembros de otros órganos representativos, será del 35 por ciento. Este porcentaje de retención e ingreso a cuenta se reducirá a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta o Melilla que tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de esta Ley.” No obstante, el apartado 4 de la disposición adicional trigésima quinta de la LIRPF, eleva el porcentaje de retención del 35 al 42 por ciento para los períodos impositivos 2012, 2013 y 2014.
En lo que se refiere a la prestación de servicios distintos de los anteriores de carácter profesional, debe tenerse en cuenta por un lado lo establecido en el primer párrafo del artículo 17.1 de la LIRPF: “Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades  económicas.”
Y por otro, lo dispuesto en el párrafo primero del artículo 27.1 de la LIRPF: “Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores,  supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
Tal y como se ha señalado con anterioridad, no corresponde a este Centro Directivo calificar la naturaleza laboral o mercantil que une al socio profesional con la entidad consultante, si bien para realizar dicha calificación debe tenerse en cuenta, como se señala en la resolución a la consulta vinculante de este Centro Directivo V1492-08, de 18 de julio, que “…en ausencia de las notas dependencia y ajenidad que caracterizan la obtención de rendimientos del trabajo, cabe entender que los socios-profesionales ejercen su actividad ordenando los factores productivos por cuenta propia en el sentido del artículo 27 de la LIRPF y por tanto desarrollan una actividad económica, aunque los medios materiales necesarios para el desempeño de sus servicios sean proporcionados por la entidad”.

Teniendo en cuenta lo anterior, debe indicarse que de tratarse de retribuciones satisfechas por la sociedad por la prestación por los socios de servicios que tengan la calificación a efectos del IRPF de actividades económicas, les resultarán de aplicación los tipos de retención previstos en el artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo); siendo los tipos de retención aplicables a los rendimientos de trabajo los previstos en los artículos 80 de dicho Reglamento, debiendo tener en cuenta las modificaciones introducidas en dichos tipos por la disposición adicional trigésima quinta y la disposición transitoria vigésima tercera de la LIRPF. A su vez, dentro de los referidos tipos, el específico aplicable a la actividad en cada caso desarrollada, va a depender de sus características y las circunstancias que concurran en su prestación, lo que, dado el carácter genérico de los datos aportados, no puede precisarse.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.